Deducibilità delle perdite su crediti - Corte di Cassazione n.9218 del 21.02.2011

Le perdite su crediti devono essere dedotte nell’anno in cui si acquista certezza che il credito non può più essere soddisfatto giacché solo in tale momento si realizzano gli elementi certi e precisi della sua irrecuperabilità.
Avverso la pronuncia della ctr di Torino che aveva annullato un atto di accertamento per maggior reddito ai fini irpeg e irap, anno d’imposta 1998, l’Ufficio ha proposto ricorso in Cassazione non condividendo la decisione dei giudici piemontesi che avevano legittimato la perdita registrata nel 1998 e non nel 1992.
Tale convincimento scaturiva dal fatto che nonostante nel 1992 venne accertato, in sede penale, che il debitore apparente nulla doveva, in quanto oggetto di raggiro insieme alla società contribuente, quest'ultima aveva comunque effettuato negli anni seguenti, anche a mezzo del proprio legale, diverse attività di ricerca volte a recuperare il suddetto credito, sino a dichiararne l’irrecuperabilità nell’anno ripreso a tassazione. La predetta circostanza è stata tuttavia contestata dall’ufficio che ha rilevato come in realtà non spetti all’imprenditore decidere quando sussistono i presupposti per la deducibilità della perdita poiché tale operazione deve necessariamente coincidere con l’esercizio in cui si sono manifestati gli elementi certi e precisi dell’irrecuperabilità del credito.
In virtù di tanto l’Agenzia delle Entrate ha formulato il seguente quesito di diritto: “vero che la perdita su crediti va portata in detrazione nell’esercizio in cui si verificano elementi certi e precisi che palesano l’irrecuperabilità del credito, a nulla rilevando in contrario l’intenzione dell’imprenditore di procedere ad ulteriori iniziative per il recupero del credito, ed il fatto che le assuma e non ritenga di desistere dal recupero del credito stesso?”
L’articolo 101 del D.P.R. n.917 del 1986 (TUIR) rubricato “minusvalenze patrimoniali, sopravvenienze passive e perdite”, dispone al comma 5 che le perdite su crediti sono deducibili se risultano da elementi certi e precisi e in ogni caso se il debitore è assoggettato a procedure concorsuali. Ciò posto, i giudici di legittimità hanno precisato che l’unica interpretazione possibile da darsi alla predetta disposizione di legge è la seguente: l'anno di competenza per operare la deduzione deve coincidere con quello in cui si acquista certezza che il credito non può più essere soddisfatto, perché' in quel momento si materializzano gli elementi "certi e precisi" della sua irrecuperabilità. Diversamente opinando si rimetterebbe all'arbitrio del contribuente la scelta del periodo d'imposta più vantaggioso per operare la deduzione, snaturando la regola espressa dal principio di competenza, che rappresenta invece criterio inderogabile ed oggettivo per determinare il reddito d'impresa. La prova della sussistenza degli elementi suddetti non impone ne la dimostrazione che il creditore si sia attivato per esigere il suo credito, ne' che sia intervenuta sentenza di fallimento del debitore” (Cass. n.22135/10; n16330/05; n.12831/02).
Pertanto, le perdite su crediti devono essere dedotte secondo l’indiscusso criterio della competenza che, in generale, opera nel momento in cui si acquista la certezza dell’irrecuperabilità del credito non potendo rimettere all’imprenditore la facoltà di stabilire quando sussistano i presupposti per la deducibilità della perdita medesima.Il riferimento è alla regola prevista per il bilancio civilistico di cui all’art. 2426 c.c., n.8, che prevede l’iscrizione dei crediti secondo il valore di presumibile realizzo. 
Breve analisi
La sentenza in commento prende in analisi il comma 5 dell’art.101 del Tuir, dalla cui lettura emerge la possibilità per l’imprenditore di portare in perdita i crediti divenuti inesigibili.
Siffatta operazione, per non essere oggetto di futura contestazione da parte dell’Ufficio, deve avvenire nel rispetto dei criteri stabiliti ex lege. In particolare la deduzione della perdita deve trovare il suo fondamento in quegli elementi certi e precisi che accertino l’irrecuperabilità del credito stesso, vigendo invece una presunzione assoluta di perdita tutte le volte che il debitore è assoggettato a procedure concorsuali quali la declaratoria di fallimento.
Tuttavia, alla luce della prassi e della giurisprudenza, possono costituire elementi certi e precisi anche l’infruttuosità delle procedure esecutive esperite nei confronti del debitore (il riferimento in questo caso è alla variazione in diminuzione prevista per l’iva dall’art.26 del DPR 633/72) nonché la sussistenza di documentazione idonea a far presumere una scarsa solvibilità del debitore come ad esempio il parere del legale incaricato del recupero del credito che attesti l’impossibilità ad adempiere del debitore (circostanze rilevanti possono essere il possesso di titoli protestati, la constatazione dell’assenza di beni mobili ed immobili da aggredire, l’infruttuosa notifica degli atti di precetto etc..)
Infine, è ammessa anche la deducibilità di quei crediti di “modesto importo” senza che, per tali somme, vi sia l’obbligo di fornire quegli elementi di certezza assoluta di irrecuperabilità e ciò in virtù del fatto che, ad esempio, in tali situazioni diventa più onerosa l’attività di recupero (si pensi alle spese per intraprendere una procedura monitoria e seguente azione esecutiva)  rispetto al credito stesso per cui si procede.


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